Sfratto per morosità e canone concordato: come recuperare le tasse pagate su canoni mai percepiti

La morosità del conduttore produce, per il locatore, un effetto che non si esaurisce nella perdita del canone e nella necessità di recuperare la disponibilità dell’immobile. Essa apre anche un problema tributario di notevole rilievo: stabilire se, quando e in quale misura i canoni non incassati debbano continuare a concorrere alla formazione del reddito imponibile e, soprattutto, come recuperare le imposte eventualmente già versate su somme mai entrate nel patrimonio del proprietario.

La questione assume particolare importanza nei contratti di locazione abitativa a canone concordato, nei quali il regime agevolato della cedolare secca al 10% o le agevolazioni IRPEF ordinarie presuppongono la regolarità del contratto rispetto all’accordo territoriale applicabile. In questo ambito, il procedimento di sfratto per morosità non è soltanto uno strumento di tutela civilistica, ma diventa anche un fatto rilevante per la corretta ricostruzione fiscale del rapporto locatizio.

Il tema deve essere affrontato evitando semplificazioni. Non è corretto affermare, in termini assoluti, che il proprietario possa sempre smettere di dichiarare i canoni non riscossi dal momento del primo mancato pagamento. Allo stesso modo, non è più corretto ridurre l’intera disciplina alla sola conclusione del procedimento di convalida di sfratto, perché le modifiche introdotte negli ultimi anni hanno anticipato, per le locazioni abitative, il momento in cui la morosità può assumere rilevanza fiscale. La risposta richiede una lettura coordinata dell’art. 26 del TUIR, dell’art. 8 della legge n. 431/1998, delle istruzioni dichiarative e della disciplina dei contratti a canone concordato.

Il paradosso del reddito fondiario: tassazione di un reddito non incassato

Il punto di partenza è rappresentato dalla natura dei redditi fondiari. A differenza di altre categorie reddituali, essi non sono costruiti, in via ordinaria, sull’effettivo incasso di una somma, ma sul rapporto tra il contribuente e l’immobile. L’art. 26 del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 stabilisce infatti che i redditi fondiari concorrono a formare il reddito complessivo dei soggetti che possiedono gli immobili, indipendentemente dalla percezione.

Questa regola spiega il fenomeno, spesso avvertito come ingiusto dal proprietario, della tassazione del canone anche quando il conduttore non paga. Il reddito fondiario non segue pienamente la logica finanziaria dell’incasso, ma una logica di imputazione giuridica. Il canone pattuito, se il contratto è in essere e non è intervenuto un fatto idoneo a mutare la qualificazione fiscale della vicenda, resta il parametro ordinario di determinazione del reddito.

La morosità del conduttore non elimina automaticamente il reddito imponibile. Perché il mancato incasso assuma rilevanza fiscale occorre che la morosità sia provata secondo le modalità previste dalla disciplina tributaria.

La tensione con il principio di capacità contributiva è evidente: il contribuente viene chiamato a versare imposte su una ricchezza che, nella realtà economica, non si è manifestata. Proprio per attenuare questa distorsione, il legislatore ha introdotto una disciplina speciale per le locazioni abitative, consentendo, in presenza di determinati presupposti, la detassazione dei canoni non percepiti e il recupero delle imposte già versate.

L’art. 26 TUIR dopo le modifiche: dalla convalida di sfratto alla prova anticipata della morosità

Per lungo tempo la disciplina dei canoni abitativi non percepiti è stata costruita intorno alla conclusione del procedimento giurisdizionale di convalida di sfratto per morosità. In tale impostazione, i canoni venuti a scadenza e non riscossi continuavano a concorrere al reddito fino alla conclusione del procedimento; solo dopo l’accertamento giudiziale della morosità era possibile recuperare le imposte pagate sui canoni rimasti insoluti.

L’intervento del D.L. n. 34/2019, successivamente coordinato con ulteriori modifiche normative, ha anticipato la rilevanza fiscale della morosità per le locazioni abitative. L’art. 26 TUIR prevede oggi che i redditi derivanti da contratti di locazione di immobili ad uso abitativo, se non percepiti, non concorrono a formare il reddito, purché la mancata percezione sia comprovata dall’intimazione di sfratto per morosità o dall’ingiunzione di pagamento.

Il passaggio è sistematicamente importante. La convalida di sfratto non scompare dall’ordinamento tributario, ma non è più, per i contratti abitativi interessati dalla nuova disciplina, l’unico punto di accesso alla detassazione dei canoni non incassati. La prova può essere anticipata attraverso atti che dimostrano l’attivazione formale del locatore nei confronti del conduttore moroso.

Profilo	Impostazione tradizionale	Disciplina attuale per le locazioni abitative
Momento rilevante	Conclusione del procedimento di convalida di sfratto per morosità.	Mancata percezione comprovata dall’intimazione di sfratto per morosità o dall’ingiunzione di pagamento.
Effetto dichiarativo	Canoni dichiarati fino alla convalida; successivo recupero tramite credito d’imposta.	Possibile esclusione dei canoni non percepiti se sussistono i presupposti documentali richiesti.
Funzione dello sfratto	Elemento conclusivo e necessario per il recupero fiscale.	Elemento probatorio qualificato e, nella fase di convalida, base per il credito sui periodi già tassati.
Rischio operativo	Anticipazione finanziaria dell’imposta su canoni non riscossi.	Necessità di coordinare tempestivamente azione giudiziale e dichiarazione fiscale.

Da questa evoluzione deriva una conseguenza pratica decisiva: il proprietario non dovrebbe attendere passivamente il protrarsi della morosità. La tempestiva intimazione di sfratto o l’attivazione di un’ingiunzione di pagamento non producono soltanto effetti civilistici, ma possono incidere direttamente sulla corretta tassazione dei canoni dell’anno.

Locazioni abitative e locazioni commerciali: una distinzione ancora decisiva

La disciplina favorevole prevista dall’art. 26 TUIR riguarda i contratti di locazione di immobili ad uso abitativo. Questa limitazione deve essere tenuta ben distinta dalla disciplina applicabile agli immobili ad uso diverso dall’abitativo, come negozi, uffici, studi professionali, laboratori o magazzini.

Per le locazioni commerciali il sistema resta più rigido. La regola della tassazione indipendente dalla percezione continua ad avere un peso assai maggiore e la morosità del conduttore non consente, con la stessa immediatezza prevista per l’abitativo, di escludere i canoni dal reddito. In tali ipotesi assumono rilievo la risoluzione del contratto, gli atti giudiziali, l’eventuale accertamento dell’insolvenza e la corretta documentazione della cessazione del rapporto obbligatorio.

La distinzione è importante anche sotto il profilo della pianificazione fiscale. Nel settore abitativo il procedimento di sfratto è collegato, in modo espresso, alla detassazione dei canoni non percepiti e al credito d’imposta. Nel settore commerciale, invece, l’inerzia del locatore può determinare un più lungo periodo di tassazione di canoni rimasti insoluti, con conseguenze finanziarie particolarmente gravose.

Il credito d’imposta per canoni non percepiti: presupposto, natura e calcolo

Il credito d’imposta rappresenta il meccanismo attraverso cui il sistema tenta di neutralizzare, almeno ex post, la tassazione di canoni mai riscossi. La sua logica è semplice solo in apparenza: se il locatore ha già pagato imposte su canoni abitativi successivamente accertati come non percepiti, deve poter recuperare l’imposta versata in eccedenza.

La disciplina non attribuisce però un importo automatico e indifferenziato. Il credito deve essere determinato ricostruendo, anno per anno, quale sarebbe stata l’imposta dovuta in assenza dei canoni non riscossi. In altri termini, occorre riliquidare le dichiarazioni dei periodi interessati, confrontare l’imposta originariamente versata con quella rideterminata e individuare la differenza spettante.

Il calcolo è relativamente lineare quando il contratto era assoggettato a cedolare secca, poiché l’imposta è applicata con aliquota proporzionale. Anche in questo caso, tuttavia, occorre considerare correttamente il periodo di possesso, la quota di proprietà, il canone effettivamente maturato, i mesi interessati dalla morosità e l’eventuale rendita catastale da assoggettare comunque a tassazione nei limiti previsti dalla disciplina ordinaria.

La ricostruzione diventa più complessa quando il reddito è stato tassato ad IRPEF ordinaria. In tal caso, il credito non coincide necessariamente con una percentuale fissa del canone non riscosso, perché la riliquidazione può incidere sugli scaglioni, sulle addizionali, sulle detrazioni, sulle deduzioni e su altri elementi della posizione fiscale complessiva del contribuente.

Fase	Operazione da compiere	Rischio in caso di errore
1. Ricostruzione contrattuale	Individuare canone annuo, regime fiscale, durata, quota di possesso, mesi di locazione e periodo di morosità.	Attribuzione del credito a periodi errati o importi non coerenti con il contratto.
2. Verifica processuale	Esaminare intimazione di sfratto, convalida, ingiunzione o altri atti idonei a provare la mancata percezione.	Mancanza del presupposto probatorio richiesto in sede di controllo.
3. Riliquidazione fiscale	Rideterminare l’imposta dovuta per ciascun anno interessato.	Credito sovrastimato o sottostimato.
4. Indicazione dichiarativa	Compilare correttamente il modello dichiarativo e conservare la documentazione.	Scarto, richiesta documentale o recupero del credito indebitamente utilizzato.

La compilazione della dichiarazione: 730, Redditi PF e documentazione

Sul piano dichiarativo, il credito per canoni di locazione non percepiti trova collocazione nel quadro dedicato ai crediti d’imposta. Nel modello 730/2026, le istruzioni confermano la presenza del rigo G2, relativo al credito per canoni di locazione non percepiti. La logica è quella di consentire al contribuente di riportare il credito maturato a seguito della ricostruzione fiscale dei canoni già tassati e non riscossi.

La compilazione non deve essere affrontata come un mero inserimento di un importo. Occorre conservare e coordinare la documentazione contrattuale, fiscale e giudiziale: contratto registrato, eventuale attestazione di rispondenza, ricevute di registrazione, dichiarazioni dei redditi degli anni precedenti, quietanze o estratti conto attestanti i mancati pagamenti, intimazione di sfratto, ordinanza di convalida, eventuale decreto ingiuntivo o ingiunzione di pagamento, prospetto di riliquidazione dell’imposta.

Quando la prova della morosità interviene prima della presentazione della dichiarazione relativa all’anno d’imposta, può assumere rilievo già nella determinazione del reddito di quell’anno. Quando invece le imposte sono già state versate in relazione a canoni poi accertati come non riscossi, il problema si sposta sul credito d’imposta e sulla corretta riliquidazione dei periodi precedenti.

Il punto tecnico non è soltanto “dove” indicare il credito, ma “come” dimostrarne la formazione. In caso di controllo, l’importo deve essere sostenuto da una ricostruzione coerente tra contratto, morosità, atti giudiziali e dichiarazioni pregresse.

Termini, prescrizione e modalità di utilizzo del credito

Il recupero delle imposte sui canoni non percepiti deve essere inquadrato anche sul piano temporale. La prassi amministrativa ha ricondotto la richiesta del credito al termine ordinario di prescrizione decennale. Ciò non significa, tuttavia, che il contribuente possa gestire la vicenda senza attenzione ai tempi dichiarativi, alla documentazione e alle annualità interessate.

Il credito può essere utilizzato secondo le regole proprie dei crediti emergenti dalla dichiarazione: in diminuzione delle imposte dovute, in compensazione o, nei casi ammessi, a rimborso. La scelta della modalità di utilizzo deve essere coerente con la posizione fiscale complessiva del contribuente, con l’eventuale presenza di altri crediti o debiti e con i limiti ordinari alla compensazione.

Va inoltre considerata l’ipotesi, non infrequente, in cui il conduttore paghi tardivamente una parte dei canoni dopo che il locatore ha già beneficiato della detassazione o del credito. In tale scenario, le somme successivamente incassate non restano fiscalmente irrilevanti, ma devono essere assoggettate a tassazione secondo il regime previsto per i canoni recuperati in un periodo d’imposta successivo.

Canone concordato: perché l’attestazione di rispondenza diventa centrale anche nella fase patologica

Nei contratti a canone concordato, il problema dei canoni non percepiti si sovrappone a un ulteriore livello di verifica: la legittimità originaria del regime agevolato. Il contratto a canone concordato non è semplicemente un contratto con un canone “più basso” rispetto al mercato. È un contratto che deve rispettare specifici accordi territoriali stipulati tra organizzazioni della proprietà edilizia e organizzazioni dei conduttori.

Il D.M. 16 gennaio 2017 ha rafforzato il ruolo degli accordi territoriali e, per i contratti non assistiti dalle organizzazioni firmatarie, ha reso centrale l’attestazione di rispondenza del contenuto economico e normativo del contratto. L’Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 31/E del 20 aprile 2018, ha chiarito che tale attestazione è necessaria per il riconoscimento delle agevolazioni fiscali collegate ai contratti a canone concordato stipulati senza assistenza delle organizzazioni.

La conseguenza è rilevante: se il locatore ha applicato la cedolare secca al 10% o altre agevolazioni proprie del canone concordato, deve essere in grado di dimostrare non soltanto la morosità del conduttore, ma anche la correttezza del contratto agevolato. In caso di controllo, l’Amministrazione finanziaria può verificare la sussistenza dei presupposti del regime applicato, inclusa la rispondenza del contratto all’accordo territoriale.

Una attestazione mancante, irregolare o non coerente con il contratto può quindi determinare un rischio duplice. Da un lato, può esporre al disconoscimento delle agevolazioni applicate negli anni precedenti; dall’altro, può rendere più complessa la ricostruzione del credito, perché l’imposta originariamente versata potrebbe non essere quella correttamente dovuta se il regime agevolato viene contestato.

La cedolare secca al 10% non elimina il problema: lo rende solo meno visibile

La cedolare secca al 10% applicabile ai contratti a canone concordato può indurre il proprietario a sottovalutare l’impatto fiscale della morosità. L’aliquota ridotta, infatti, rende l’esborso tributario apparentemente contenuto rispetto alla tassazione ordinaria. Tuttavia, il problema non scompare: anche una imposta proporzionale ridotta diventa economicamente irragionevole quando è applicata su un reddito inesistente.

Inoltre, la cedolare secca presenta una struttura che richiede particolare attenzione nei periodi di morosità. Occorre verificare quali canoni siano stati effettivamente assoggettati a imposta, quali siano rimasti insoluti, quali atti documentino la mancata percezione e se l’opzione per la cedolare sia stata correttamente esercitata e mantenuta. La presenza del canone concordato aggiunge poi la necessità di verificare l’accordo territoriale, i parametri di calcolo del canone e l’attestazione.

In altri termini, il contratto agevolato non è fiscalmente “più semplice” nella fase patologica. È spesso più delicato, perché il recupero dei canoni non percepiti si innesta su un regime di favore che deve poter resistere a un controllo retrospettivo.

Il procedimento di sfratto come fatto fiscale: non solo rilascio dell’immobile

Lo sfratto per morosità viene normalmente percepito dal proprietario come lo strumento per riottenere la disponibilità dell’immobile e chiudere un rapporto divenuto economicamente insostenibile. Questa lettura è corretta ma incompleta. Sul piano tributario, l’intimazione di sfratto e la successiva convalida assumono una funzione probatoria: documentano la mancata riscossione, cristallizzano il periodo di morosità e consentono di collegare il dato civilistico alla dichiarazione fiscale.

Il procedimento di convalida, disciplinato dagli artt. 657 e seguenti del codice di procedura civile, produce un effetto di particolare rilievo perché porta la morosità all’interno di un provvedimento giudiziale. Tale provvedimento non serve soltanto ad avviare l’esecuzione per il rilascio, ma diventa anche uno degli elementi fondamentali per sostenere la posizione del locatore in sede fiscale.

Da qui deriva l’esigenza di coordinare l’attività del legale che segue lo sfratto con quella del consulente fiscale che dovrà gestire la dichiarazione. Una intimazione predisposta senza attenzione agli importi, ai periodi di morosità e alla documentazione dei pagamenti può rendere più difficile la successiva ricostruzione del credito. Allo stesso modo, una dichiarazione compilata senza leggere gli atti giudiziali può generare errori nella determinazione dei canoni non imponibili o del credito spettante.

Strategie preventive: perché attendere sei mesi può essere un errore fiscale

Molti proprietari, per ragioni comprensibili di opportunità o per il tentativo di preservare il rapporto con il conduttore, attendono diversi mesi prima di attivare lo sfratto. La scelta può talvolta avere una giustificazione relazionale o commerciale, ma deve essere valutata anche dal punto di vista fiscale. Ogni mensilità insoluta che non viene tempestivamente gestita può aumentare la distanza tra il reddito dichiarato e il reddito effettivamente percepito.

La tempestività non significa agire in modo irragionevole al primo ritardo di pochi giorni. Significa dotarsi di una procedura ordinata: monitoraggio dei pagamenti, sollecito scritto, verifica della natura della morosità, diffida, valutazione dell’intimazione di sfratto e coordinamento con la posizione fiscale. In questo modo, la gestione del rischio non viene lasciata alla memoria o a comunicazioni informali, ma si fonda su atti documentabili.

La prevenzione passa anche dalla redazione del contratto. Clausole chiare sui termini di pagamento, sugli oneri accessori, sulle modalità di versamento, sulla prova dell’adempimento e sulla risoluzione del rapporto possono ridurre l’area di incertezza. La clausola risolutiva espressa, se correttamente formulata e coordinata con la disciplina locatizia, può rappresentare un elemento utile, pur non sostituendo le garanzie processuali richieste per il rilascio dell’immobile.

Momento	Condotta consigliabile	Effetto utile
Stipula	Verificare contratto, canone concordato, attestazione e regime fiscale.	Riduzione del rischio di contestazioni future sulle agevolazioni.
Primo ritardo significativo	Inviare comunicazione scritta e conservare prova del mancato pagamento.	Costruzione di una traccia documentale ordinata.
Morosità persistente	Valutare rapidamente intimazione di sfratto o ingiunzione.	Possibile rilevanza fiscale anticipata della mancata percezione.
Dichiarazione redditi	Coordinare atti giudiziali, canoni maturati e imposte già versate.	Corretta esclusione dei canoni o determinazione del credito.

Il controllo dell’Agenzia delle Entrate: quali documenti possono essere richiesti

In sede di controllo, l’Agenzia delle Entrate può chiedere al contribuente di dimostrare la spettanza del credito o la corretta esclusione dei canoni non percepiti. Il controllo non riguarda soltanto l’esistenza della morosità, ma può estendersi alla coerenza complessiva del rapporto locatizio e del regime fiscale applicato.

Per un contratto a canone concordato, il fascicolo dovrebbe contenere almeno il contratto registrato, la ricevuta di registrazione, l’attestazione di rispondenza ove necessaria, il prospetto di determinazione del canone secondo l’accordo territoriale, la documentazione dei pagamenti ricevuti e di quelli mancanti, gli atti di intimazione o ingiunzione, il provvedimento di convalida se intervenuto, le dichiarazioni dei redditi interessate e il prospetto di riliquidazione del credito.

La mancanza di un fascicolo ordinato è una delle cause più frequenti di difficoltà. Il contribuente può avere sostanzialmente ragione, ma non riuscire a dimostrarlo con sufficiente precisione. Nella materia tributaria, la documentazione non è un elemento accessorio: è la condizione pratica per rendere opponibile la ricostruzione effettuata.

Un esempio ricostruttivo: perché il calcolo non può essere approssimativo

Si consideri un contratto abitativo a canone concordato con cedolare secca al 10%, canone annuo pari a 7.200 euro e morosità integrale per dieci mensilità. In termini puramente aritmetici, il locatore potrebbe essere tentato di calcolare il credito applicando il 10% al canone non incassato. Questa operazione può rappresentare una prima approssimazione, ma non esaurisce la verifica.

Occorre infatti stabilire in quale anno sono maturati i canoni, se e quando è stata intimata la morosità, se la dichiarazione è stata già presentata, se il canone è stato indicato integralmente, se l’immobile deve comunque concorrere al reddito sulla base della rendita catastale, se esistono quote di comproprietà, se il contratto era correttamente assistito o attestato e se vi sono stati pagamenti parziali o tardivi.

Questo esempio mostra perché il recupero fiscale non possa essere ridotto a una percentuale del canone non pagato. Il credito non è il “rimborso del canone”, ma la restituzione dell’imposta indebitamente sopportata su un reddito che, secondo i presupposti di legge, non doveva restare imponibile.

Riferimenti normativi essenziali

La disciplina dei canoni non percepiti e dei contratti a canone concordato si fonda su un insieme di disposizioni che devono essere lette congiuntamente. Il riferimento principale è l’art. 26 del TUIR, che disciplina l’imputazione dei redditi fondiari e contiene la regola speciale per i canoni abitativi non percepiti. A esso si affianca l’art. 8 della legge 9 dicembre 1998, n. 431, che ha introdotto il meccanismo del credito d’imposta per le imposte versate su canoni non riscossi e accertati nell’ambito del procedimento di sfratto.

Per i contratti a canone concordato assumono rilievo la legge n. 431/1998, il D.M. 16 gennaio 2017, gli accordi territoriali applicabili e la prassi dell’Agenzia delle Entrate, in particolare la risoluzione n. 31/E del 20 aprile 2018 in materia di attestazione per i contratti non assistiti. Sul piano dichiarativo, occorre poi fare riferimento alle istruzioni del modello 730 e del modello Redditi relative all’anno di presentazione.

Conclusioni: lo sfratto chiude il rapporto locatizio, ma apre la verifica fiscale

Lo sfratto per morosità non deve essere letto soltanto come la fase conclusiva di un rapporto locatizio deteriorato. Dal punto di vista tributario, esso rappresenta spesso il momento in cui diventa possibile ricostruire in modo attendibile la posizione fiscale del locatore, distinguendo i canoni effettivamente percepiti da quelli rimasti insoluti e verificando se sussistano i presupposti per la detassazione o per il credito d’imposta.

Nel canone concordato, questa verifica è ancora più delicata. Il locatore deve poter dimostrare non solo la morosità, ma anche la correttezza del regime agevolato applicato al contratto. Una attestazione di rispondenza carente, un canone non coerente con l’accordo territoriale o una documentazione incompleta possono trasformare il recupero fiscale in un’occasione di contestazione.

La soluzione più prudente è dunque una gestione integrata. La fase contrattuale, quella giudiziale e quella dichiarativa non dovrebbero procedere separatamente. Il contratto deve essere costruito correttamente, la morosità deve essere documentata tempestivamente, lo sfratto deve essere impostato con attenzione agli importi e ai periodi, e la dichiarazione deve recepire il tutto con una riliquidazione fiscalmente sostenibile.

In definitiva, il recupero delle imposte pagate su canoni mai percepiti non è un automatismo, ma il risultato di una ricostruzione tecnica. Proprio per questo, il proprietario che abbia subito una morosità dovrebbe evitare interventi dichiarativi approssimativi e valutare la propria posizione alla luce degli atti disponibili, del regime fiscale applicato e della validità del contratto a canone concordato.

FAQ

Se l’inquilino non paga, posso smettere subito di dichiarare il canone?

No, non in modo automatico. Per le locazioni abitative, l’art. 26 TUIR consente di non far concorrere al reddito i canoni non percepiti quando la mancata percezione sia comprovata dall’intimazione di sfratto per morosità o dall’ingiunzione di pagamento. È quindi necessario un atto formale idoneo a documentare la morosità.

La convalida di sfratto serve ancora per recuperare le imposte già pagate?

Sì, continua ad avere un ruolo importante, soprattutto per i canoni già tassati in anni precedenti. Il provvedimento giudiziale consente di accertare la morosità e di fondare la richiesta del credito d’imposta per le imposte versate sui canoni non riscossi.

Il credito d’imposta coincide sempre con il 10% dei canoni non incassati?

No. Nei contratti con cedolare secca al 10% può rappresentare una prima approssimazione, ma il credito deve essere determinato riliquidando correttamente la posizione fiscale degli anni interessati. In regime IRPEF ordinario il calcolo è ancora più complesso, perché dipende da scaglioni, addizionali, deduzioni e detrazioni.

Perché l’attestazione del canone concordato è rilevante anche in caso di sfratto?

Perché il recupero fiscale si innesta su un contratto agevolato. Se il contratto a canone concordato non è correttamente attestato, ove necessario, o non rispetta l’accordo territoriale, l’Agenzia delle Entrate può contestare le agevolazioni applicate, inclusa la cedolare secca al 10%.

La disciplina vale anche per gli immobili commerciali?

La disciplina speciale dell’art. 26 TUIR riguarda i contratti di locazione di immobili ad uso abitativo. Per gli immobili commerciali occorre una valutazione specifica, perché la morosità del conduttore non produce gli stessi effetti immediati previsti per le locazioni abitative.